Jednostki powiązane w rachunkowości: Definicje i prezentacja

Współczesne przedsiębiorstwa często funkcjonują w ramach złożonych struktur, obejmujących różnorodne podmioty. Zrozumienie pojęcia jednostek powiązanych jest kluczowe dla prawidłowego sporządzania sprawozdań finansowych i zapewnienia przejrzystości informacji finansowej. Różne regulacje, takie jak Ustawa o rachunkowości (UoR), Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (MSR) oraz przepisy podatkowe, definiują jednostki powiązane w nieco odmienny sposób. W niniejszym artykule przyjrzymy się bliżej tym definicjom oraz zasadom prezentacji transakcji z jednostkami powiązanymi w sprawozdaniach finansowych.

Definicje jednostek powiązanych według różnych regulacji

Jednostki powiązane w Ustawie o Rachunkowości (UoR)

Ustawa o rachunkowości szczegółowo reguluje kwestie związane z jednostkami powiązanymi w art. 3 ust. 1 pkt 35-44. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 43 UoR, jednostki powiązane to dwie lub więcej jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej. Grupę kapitałową tworzy jednostka dominująca wraz z jednostkami zależnymi.

Jednostka dominująca to spółka handlowa lub przedsiębiorstwo państwowe, które sprawuje kontrolę nad jednostką zależną. Kontrola ta polega na kierowaniu polityką finansową i operacyjną jednostki zależnej w celu osiągania korzyści ekonomicznych. Artykuł 3 ust. 1 pkt 37 UoR precyzuje sposoby sprawowania kontroli, m.in. poprzez:

• Posiadanie większości głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej.
• Uprawnienie do powoływania lub odwoływania większości członków zarządu bądź organu nadzorującego jednostki zależnej.
• Umowę zawartą z jednostką zależną.

Jednostka zależna to spółka handlowa lub podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowana przez jednostkę dominującą (art. 3 ust. 1 pkt 39 UoR).

W kontekście UoR, jednostkami powiązanymi są zarówno jednostka dominująca i jej jednostki zależne (powiązania pionowe), jak i jednostki zależne od siebie nawzajem (powiązania poziome). Powiązania mogą być także wielopoziomowe.

Ważne: Powiązanie w rozumieniu UoR musi wynikać z prawa własności (kontroli) przez spółkę prawa handlowego, a nie bezpośrednio przez jej właściciela (np. osobę fizyczną). Spółki prawa handlowego należące do tego samego właściciela, nie są uważane za jednostki powiązane w świetle UoR, nawet jeśli prowadzą ze sobą transakcje.

Jednostki powiązane według MSR 24

Międzynarodowy Standard Rachunkowości 24 (MSR 24) definiuje podmiot powiązany szerzej niż UoR, koncentrując się na powiązaniach osobowych. MSR 24 określa podmiot powiązany jako osobę lub jednostkę związaną z jednostką sprawozdawczą.

Zgodnie z MSR 24, za podmiot powiązany uznaje się:

• Osobę lub bliskiego członka rodziny (małżonka, partnera życiowego, dzieci, osoby pozostające na utrzymaniu) tej osoby, jeśli ta osoba:
• Sprawuje kontrolę lub współkontrolę nad jednostką sprawozdawczą.
• Ma znaczący wpływ na jednostkę sprawozdawczą.
• Jest członkiem kluczowego personelu kierowniczego jednostki sprawozdawczej lub jej jednostki dominującej.
• Jednostkę, jeżeli spełnia jedno z poniższych kryteriów:
• Jednostka i jednostka sprawozdawcza są członkami tej samej grupy (co obejmuje jednostkę dominującą, jednostki zależne i jednostki współzależne).
• Jedna z jednostek jest jednostką stowarzyszoną lub wspólnym przedsięwzięciem drugiej jednostki (lub jednostki stowarzyszonej lub wspólnego przedsięwzięcia jednostki).
• Obie jednostki są wspólnymi przedsięwzięciami tego samego podmiotu trzeciego.
• Jedna z jednostek jest wspólnym przedsięwzięciem podmiotu trzeciego, a druga jednostka jest jednostką stowarzyszoną tego samego podmiotu trzeciego.
• Jednostka jest planem świadczeń po okresie zatrudnienia na rzecz pracowników jednostki sprawozdawczej lub jednostki powiązanej z jednostką sprawozdawczą.
• Jednostka jest kontrolowana lub współkontrolowana przez osobę, o której mowa powyżej.
• Osoba, o której mowa powyżej, ma znaczący wpływ na jednostkę lub jest członkiem kluczowego personelu kierowniczego jednostki (lub jednostki dominującej jednostki).

MSR 24 wprowadza szersze pojęcie powiązań, obejmujące również relacje osobowe i znaczący wpływ, co jest istotne przy ujawnianiu transakcji z podmiotami powiązanymi.

Jednostki powiązane w definicjach podatkowych

Przepisy podatkowe, w szczególności art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, definiują podmioty powiązane na potrzeby ustalania cen transferowych. Zgodnie z tą definicją, podmiotami powiązanymi są:

• Podmioty, z których jeden wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny.
• Podmioty, na które wywiera znaczący wpływ ten sam inny podmiot lub małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot.
• Spółka niebędąca osobą prawną i jej wspólnik.
• Spółka komandytowa i komandytowo-akcyjna mające siedzibę lub zarząd w Polsce oraz jej komplementariusz.
• Spółka jawna z siedzibą lub zarządem w Polsce, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne i nie dopełniła określonych obowiązków informacyjnych oraz jej wspólnik.
• Podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej spółka kapitałowa wchodząca w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Znaczący wpływ jest definiowany jako:

• Posiadanie co najmniej 25% udziału w kapitale, prawach głosu, udziałów w zyskach, stratach lub majątku.
• Faktyczna zdolność osoby fizycznej do wpływania na kluczowe decyzje gospodarcze osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej.
• Związek małżeński, pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Definicja podatkowa koncentruje się na kontroli i wpływie, ale również uwzględnia powiązania osobowe i specyficzne formy spółek.

Prezentacja jednostek powiązanych w sprawozdaniu finansowym

Jednostki sporządzające sprawozdania finansowe według załącznika nr 1 do UoR (inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i reasekuracji) oraz w ograniczonym zakresie jednostki małe (załącznik nr 5) są zobowiązane do wyodrębnienia transakcji z jednostkami powiązanymi oraz jednostkami, w których posiadają zaangażowanie w kapitale.

Bilans (Załącznik nr 1)

W bilansie, należności i zobowiązania (długoterminowe i krótkoterminowe) oraz długoterminowe aktywa finansowe prezentuje się w podziale na:

• Jednostki powiązane.
• Pozostałe jednostki, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale.
• Pozostałe jednostki.

Inwestycje krótkoterminowe (krótkoterminowe aktywa finansowe) wyodrębnia się w podziale na:

• Jednostki powiązane.
• Pozostałe jednostki.

Nie wyodrębnia się danych dotyczących pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale, w odniesieniu do inwestycji krótkoterminowych.

Rachunek Zysków i Strat (Załącznik nr 1)

Dane dotyczące jednostek powiązanych wyodrębnia się w następujących pozycjach rachunku zysków i strat:

• Przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów (wariant kalkulacyjny) / przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi (wariant porównawczy).
• Koszt sprzedanych produktów, towarów i materiałów (wariant kalkulacyjny).
• Przychody i koszty finansowe z tytułu odsetek.
• Zysk i strata z tytułu rozchodu aktywów finansowych.

Szczegółowo wykazuje się przychody finansowe z tytułu dywidend i udziałów w zyskach, z podziałem na:

• Od jednostek powiązanych (w tym od tych, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale).
• Od jednostek pozostałych (również od tych, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale).

Bilans i Rachunek Zysków i Strat (Załącznik nr 4 i 5)

Jednostki mikro (Załącznik nr 4) nie wyodrębniają transakcji z jednostkami powiązanymi w bilansie ani w rachunku zysków i strat.

Jednostki małe (Załącznik nr 5) nie wyodrębniają w bilansie transakcji z jednostkami powiązanymi. W rachunku zysków i strat wyodrębniają dane dotyczące jednostek powiązanych w pozycjach: przychody i koszty finansowe z tytułu odsetek oraz zysk i strata z tytułu rozchodu aktywów finansowych. W pozycji dywidend i udziałów w zyskach wykazują przychody finansowe od jednostek powiązanych, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale.

Rachunek Przepływów Pieniężnych (Załącznik nr 1)

W rachunku przepływów pieniężnych, jednostki powiązane wyodrębniają w przepływach z działalności inwestycyjnej w pozycji wpływy z aktywów finansowych oraz wydatki na aktywa finansowe dane dotyczące jednostek powiązanych i pozostałych jednostek. Wpływy i wydatki dotyczące jednostek pozostałych, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale, prezentuje się łącznie z transakcjami dotyczącymi pozostałych jednostek.

Prezentacja w Informacji Dodatkowej

Jednostki zobowiązane do sporządzania informacji dodatkowej (Załącznik nr 1) ujawniają w ust. 5 pkt 2 informacje o transakcjach (wraz z ich kwotami) zawartych ze stronami powiązanymi na warunkach innych niż rynkowe. Należy podać charakter związku ze stronami powiązanymi oraz inne informacje niezbędne do zrozumienia wpływu transakcji na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki.

W informacji dodatkowej stosuje się pojęcie stron powiązanych, które jest szersze niż pojęcie jednostek powiązanych z UoR, i jest zgodne z definicją z MSR 24. Obejmuje ono podmioty powiązane zdefiniowane w MSR 24, co rozszerza zakres ujawnień o powiązania osobowe i znaczący wpływ.

Podsumowanie

Zrozumienie definicji i zasad prezentacji jednostek powiązanych jest kluczowe dla prawidłowego sporządzania sprawozdań finansowych. Różnice w definicjach pomiędzy UoR, MSR i przepisami podatkowymi wymagają szczególnej uwagi. W sprawozdaniach finansowych sporządzanych zgodnie z UoR, wyodrębnienie transakcji z jednostkami powiązanymi jest istotne dla zapewnienia przejrzystości i rzetelności prezentowanych danych, szczególnie w kontekście grup kapitałowych. Szeroka definicja stron powiązanych w informacji dodatkowej, oparta na MSR 24, dodatkowo poszerza zakres ujawnień, zapewniając pełniejszy obraz relacji między podmiotami.

Jeśli chcesz poznać inne artykuły podobne do Jednostki powiązane w rachunkowości: Definicje i prezentacja, możesz odwiedzić kategorię Rachunkowość.