Należności wątpliwe i nieściągalne w księgach rachunkowych

Ryzyko braku zapłaty od kontrahentów jest nieodłącznym elementem prowadzenia działalności gospodarczej. W sytuacji, gdy termin płatności faktury upływa, a należność nie zostaje uregulowana, przedsiębiorcy stają przed wyzwaniem, jak prawidłowo ująć taką sytuację w księgach rachunkowych i jakie konsekwencje podatkowe z tego wynikają. Niniejszy artykuł szczegółowo omawia proces postępowania z należnościami wątpliwymi i nieściągalnymi, krok po kroku, na przykładzie konkretnej sytuacji.

Kiedy należy spisać należności i jak ująć je w księgach?

Zgodnie z ustawą o rachunkowości, należności powinny być wyceniane nie rzadziej niż na dzień bilansowy, w kwocie wymaganej zapłaty, z uwzględnieniem zasady ostrożności. Oznacza to, że wartość należności powinna być pomniejszona o odpisy aktualizujące, uwzględniające ryzyko ich nieściągalności. Ujęcie należności wątpliwych w księgach rachunkowych wymaga utworzenia odpisu aktualizującego wartość należności.

Krok 1: Utworzenie odpisu aktualizującego wartość należności

Odpis aktualizujący tworzy się, gdy istnieje ryzyko, że należność nie zostanie zapłacona. Przesłanką do utworzenia odpisu jest sytuacja finansowa dłużnika, wskazująca na jego potencjalną niewypłacalność. Ustawa o rachunkowości wymienia przykładowe sytuacje uzasadniające utworzenie odpisu, takie jak:

• Należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub upadłości.
• Należności kwestionowane przez dłużników.
• Należności, których spłata jest zagrożona, a wyegzekwowanie będzie trudne lub niemożliwe.

Moment utworzenia odpisu aktualizującego nie jest ściśle określony przepisami, jednak najpóźniej należy go utworzyć na dzień bilansowy. Decyzja o utworzeniu odpisu i jego wysokości powinna być oparta na rzetelnej ocenie sytuacji finansowej dłużnika i stopnia prawdopodobieństwa odzyskania należności. Odpis aktualizujący księguje się po stronie kosztów operacyjnych.

Przykład księgowania odpisu aktualizującego:

Załóżmy, że na dzień bilansowy 31 grudnia 2022 r. spółka posiada należność w wysokości 73.800 zł (w tym VAT) od kontrahenta, który ma problemy z płynnością finansową. Spółka tworzy odpis aktualizujący na 100% wartości należności.

Zapis w księgach rachunkowych:

DB (Debet) - Pozostałe koszty operacyjne nie stanowiące kosztu uzyskania przychodu – 73.800 zł
CT (Kredit) - Odpisy aktualizujące wartość należności – 73.800 zł

Kwalifikacja odpisu aktualizującego dla celów CIT

Co do zasady, odpis aktualizujący wartość należności nie stanowi kosztu uzyskania przychodu dla celów podatku CIT. Istnieje jednak wyjątek. Odpis aktualizujący może być zaliczony do kosztów podatkowych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1. Należność została uprzednio zaliczona do przychodów należnych podlegających opodatkowaniu CIT.
2. Nieściągalność należności została uprawdopodobniona.

Ustawa o CIT precyzuje, co uznaje się za uprawdopodobnienie nieściągalności. Do dokumentów potwierdzających uprawdopodobnienie nieściągalności należą m.in.:

Jeżeli na moment utworzenia odpisu aktualizującego nie dysponujemy dokumentami potwierdzającymi uprawdopodobnienie nieściągalności, odpis ten nie będzie kosztem uzyskania przychodu.

Krok 2: Uprawdopodobnienie nieściągalności należności i zmiana kwalifikacji odpisu dla celów CIT

W sytuacji, gdy po utworzeniu odpisu aktualizującego, nieściągalność należności zostanie uprawdopodobniona (np. poprzez uzyskanie prawomocnego nakazu zapłaty i skierowanie sprawy do egzekucji komorniczej), odpis aktualizujący może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu. Należy jednak pamiętać, że kosztem podatkowym może być jedynie kwota należności netto, która uprzednio została zaliczona do przychodów należnych. VAT nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, ponieważ nie jest przychodem podatkowym.

Przykład księgowania zaliczenia odpisu aktualizującego do KUP:

Załóżmy, że w lipcu 2023 r. spółka uzyskała prawomocny nakaz zapłaty i skierowała sprawę do egzekucji komorniczej. Odpis aktualizujący w kwocie netto należności (60.000 zł) może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

Zapis w księgach rachunkowych:

CT (Kredit) – Pozostałe koszty operacyjne KNUP – 60.000 zł (wyksięgowanie z KNUP odpisu aktualizującego odpowiadającego kwocie netto należności)
DB (Debet) - Pozostałe koszty operacyjne KUP – 60.000 zł (przeksięgowanie w KUP odpisu w kwocie netto)

Krok 3: Spisanie należności jako nieściągalnej

Ostatecznym etapem postępowania z należnością nieściągalną jest jej spisanie. Następuje to zazwyczaj, gdy wszelkie działania windykacyjne, w tym postępowanie egzekucyjne, nie przynoszą rezultatu. Spisanie należności jako nieściągalnej oznacza wyksięgowanie jej z ksiąg rachunkowych.

Przykład księgowania spisania należności nieściągalnej:

Załóżmy, że w październiku 2023 r. spółka otrzymała postanowienie komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu braku majątku dłużnika. Należność zostaje spisana jako nieściągalna.

Zapis w księgach rachunkowych:

CT (Kredit) – Rozrachunki z odbiorcami – 73.800 zł (wyksięgowanie należności od kontrahenta)
DB (Debet) – Odpisy aktualizujące wartość należności – 73.800 zł (wyksięgowanie odpisu aktualizującego wartość należności)

Kwalifikacja należności nieściągalnej dla celów CIT

Zaliczenie nieściągalnej wierzytelności bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu jest możliwe, pod warunkiem spełnienia łącznie kilku warunków:

1. Wierzytelność została wcześniej zaliczona do przychodów podlegających opodatkowaniu.
2. Nieściągalność wierzytelności została odpowiednio udokumentowana.
3. Wierzytelność nie uległa przedawnieniu.
4. Wierzytelność została odpisana jako nieściągalna.
5. Wierzytelność nie pomniejszyła podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym jako ulga na złe długi.

Dokumentami potwierdzającymi nieściągalność wierzytelności mogą być:

• Postanowienie o nieściągalności wydane przez organ egzekucyjny (np. komornika).
• Postanowienie sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego.
• Protokół sporządzony przez podatnika wskazujący, że koszty procesowe i egzekucyjne byłyby równe lub wyższe od kwoty należności.

Należy pamiętać o terminie przedawnienia wierzytelności, który wynosi zazwyczaj trzy lata dla roszczeń związanych z działalnością gospodarczą. Zaliczenie przedawnionej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu nie jest możliwe.

Ulga na złe długi w CIT i VAT

Ustawa o CIT przewiduje możliwość skorzystania z tzw. ulgi na złe długi, która pozwala na pomniejszenie podstawy opodatkowania o wartość niezapłaconej należności. Skorzystanie z tej ulgi wyklucza jednak późniejsze zaliczenie nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu na zasadach ogólnych. Podobnie, w podatku VAT istnieje możliwość skorzystania z ulgi na złe długi, pozwalającej na odzyskanie VAT należnego od niezapłaconej faktury.

Podsumowanie

Prawidłowe ujęcie należności wątpliwych i nieściągalnych w księgach rachunkowych oraz ich kwalifikacja dla celów podatkowych jest kluczowe dla rzetelności sprawozdania finansowego i prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego. Zrozumienie zasad tworzenia odpisów aktualizujących, uprawdopodobnienia nieściągalności oraz dokumentowania wierzytelności nieściągalnych pozwala uniknąć błędów i zminimalizować ryzyko podatkowe związane z brakiem zapłaty od kontrahentów. Warto pamiętać o możliwości skorzystania z ulgi na złe długi zarówno w CIT, jak i VAT, jako dodatkowego narzędzia w zarządzaniu ryzykiem wierzytelności.

Najczęściej zadawane pytania (FAQ)

1. Kiedy należy utworzyć odpis aktualizujący wartość należności?
   Odpis aktualizujący należy utworzyć, gdy istnieje ryzyko nieściągalności należności, najpóźniej na dzień bilansowy.
2. Czy odpis aktualizujący zawsze jest kosztem uzyskania przychodu?
   Nie, odpis aktualizujący staje się kosztem uzyskania przychodu w CIT dopiero po uprawdopodobnieniu nieściągalności należności i spełnieniu pozostałych warunków ustawowych.
3. Jak udokumentować nieściągalność wierzytelności?
   Dokumentami potwierdzającymi nieściągalność mogą być m.in. postanowienie komornika o nieściągalności, postanowienie sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego.
4. Co to jest ulga na złe długi?
   Ulga na złe długi to mechanizm pozwalający na pomniejszenie podstawy opodatkowania CIT lub kwoty VAT należnego o wartość niezapłaconych należności.
5. Czy można jednocześnie skorzystać z ulgi na złe długi i zaliczyć nieściągalną wierzytelność do kosztów uzyskania przychodu?
   Nie, skorzystanie z ulgi na złe długi wyklucza możliwość późniejszego zaliczenia tej samej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu.

Artykuł przygotowany na podstawie informacji ekspertek z Rödl & Partner.

Jeśli chcesz poznać inne artykuły podobne do Należności wątpliwe i nieściągalne w księgach rachunkowych, możesz odwiedzić kategorię Księgowość.